Spółka z o.o. powstała z kodeksowego przekształcenia JDG może co do zasady wybrać estoński CIT już w pierwszym roku podatkowym po przekształceniu, natomiast prawo do stawki 10% z tytułu statusu podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności pozostaje sporne: NSA w wyroku z 11 marca 2025 r. (sygn. II FSK 1412/24) przyjął rozumienie tego pojęcia korzystne dla podatników, ale Dyrektor KIS jeszcze w październiku 2025 r. odmawiał takim spółkom stawki 10%.
Przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (o tym, kiedy ta forma się opłaca, piszemy w artykule Spółka z o.o. czy jednoosobowa działalność gospodarcza?) często wybierają przedsiębiorcy, którzy chcą ograniczyć odpowiedzialność, uporządkować strukturę biznesu i jednocześnie przejść na CIT estoński, czyli ryczałt od dochodów spółek. W tym systemie zysk pozostawiony w spółce co do zasady nie jest na bieżąco opodatkowany CIT. Podatek może jednak powstać również w innych sytuacjach przewidzianych w ustawie, m.in. w związku z ukrytymi zyskami lub wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą. Plusy i minusy tego rozwiązania omawiamy w tekście CIT estoński: wady i zalety.
W tym artykule wyjaśniamy, czy estoński CIT po przekształceniu jest dostępny od razu, jaką stawkę może stosować spółka przekształcona i jak zmieniało się stanowisko organów podatkowych oraz sądów.
W skrócie: estoński CIT po przekształceniu JDG
- Samo kodeksowe przekształcenie JDG w spółkę z o.o. nie blokuje wyboru estońskiego CIT. Spółka, która spełnia warunki z art. 28j ustawy o CIT i nie podlega wyłączeniom z art. 28k, może wybrać ryczałt od dochodów spółek od początku działalności.
- Ryczałt wynosi 10% podstawy opodatkowania dla małego podatnika i podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności oraz 20% dla pozostałych podatników (art. 28o ust. 1 ustawy o CIT).
- Spór dotyczy tego, czy spółka powstała z przekształcenia JDG jest podatnikiem rozpoczynającym prowadzenie działalności.
- NSA (wyrok z 11 marca 2025 r., II FSK 1412/24) uznał, że chodzi o rozpoczęcie działalności opodatkowanej CIT, a nie działalności gospodarczej w ogóle. Wyrok dotyczył warunku zatrudnienia z art. 28j ust. 2, a nie bezpośrednio stawki 10%.
- Dyrektor KIS po wyroku NSA nadal odmawiał spółkom z przekształcenia statusu podatnika rozpoczynającego działalność.
- Brak prawa do 9% klasycznego CIT po przekształceniu nie przesądza o braku prawa do 10% estońskiego CIT: to dwa odrębne przepisy (art. 19 i art. 28o ustawy o CIT).
- Jeśli planujesz stosować 10% wyłącznie jako podatnik rozpoczynający działalność, warto rozważyć zabezpieczenie stanowiska interpretacją indywidualną.
Czy po przekształceniu JDG można od razu wejść na estoński CIT?
Co do zasady tak. Samo kodeksowe przekształcenie jednoosobowej działalności w spółkę z o.o. nie znajduje się w katalogu reorganizacji, które automatycznie powodują czasowe wyłączenie możliwości korzystania z estońskiego CIT.
Jeżeli spółka spełnia warunki określone w art. 28j ustawy o CIT i nie dotyczą jej wyłączenia wynikające z art. 28k ustawy o CIT, może wybrać ryczałt od dochodów spółek już od początku swojego funkcjonowania.
Potwierdził to Dyrektor KIS m.in. w interpretacji z 17 czerwca 2025 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.176.2025.3.IN. Organ uznał, że spółka powstała z przekształcenia JDG może wybrać estoński CIT już w pierwszym roku podatkowym po przekształceniu.
Dniem przekształcenia jest dzień wpisu spółki do KRS. Od tego momentu działalność prowadzi już spółka, a nie przedsiębiorca.
Osobną kwestią jest jednak ustalenie właściwej stawki podatku.
Kiedy estoński CIT wynosi 10%, a kiedy 20%?
Zgodnie z art. 28o ust. 1 ustawy o CIT ryczałt od dochodów spółek wynosi 10% albo 20% podstawy opodatkowania, w zależności od statusu podatnika.
| Stawka ryczałtu | Kto ją stosuje | Podstawa prawna |
|---|---|---|
| 10% | mały podatnik oraz podatnik rozpoczynający prowadzenie działalności | art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT |
| 20% | pozostali podatnicy | art. 28o ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT |
W tym artykule skupiamy się wyłącznie na drugiej przesłance zastosowania stawki 10%, czyli na statusie podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności. To właśnie tutaj pojawił się spór dotyczący spółek powstałych z przekształcenia JDG.
Przykład (w uproszczeniu): spółka wypłaca wspólnikowi zysk, a podstawa opodatkowania ryczałtem wynosi 200 000 zł.
- przy stawce 10%: 200 000 zł × 10% = 20 000 zł,
- przy stawce 20%: 200 000 zł × 20% = 40 000 zł,
- różnica na poziomie spółki: 20 000 zł.
Przykład pokazuje tylko podatek na poziomie spółki. Nie uwzględnia opodatkowania dywidendy po stronie wspólnika.
Czy spółka po przekształceniu JDG jest podatnikiem rozpoczynającym działalność?
To zależy od tego, jak rozumieć to pojęcie, a ustawa o CIT nie zawiera jego ogólnej definicji. Powstała więc wątpliwość, czy spółka z o.o. utworzona w wyniku przekształcenia JDG:
- rozpoczyna działalność jako nowy podatnik CIT, czy
- jedynie kontynuuje działalność gospodarczą prowadzoną wcześniej przez przedsiębiorcę w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej.
Od odpowiedzi może zależeć możliwość zastosowania 10% stawki estońskiego CIT. Stanowisko organów i sądów zmieniało się w ostatnich latach.
| Data | Organ lub sąd | Sygnatura | Stanowisko |
|---|---|---|---|
| 20.07.2022 | Dyrektor KIS | 0111-KDIB1-1.4010.165.2022.2.AW | korzystne: spółka z przekształcenia jest podatnikiem rozpoczynającym działalność |
| 21.02.2024 | Dyrektor KIS | 0111-KDIB2-1.4010.568.2023.1.AJ | niekorzystne: kontynuacja działalności JDG |
| 04.07.2024 | WSA we Wrocławiu | I SA/Wr 105/24 | korzystne |
| 09.07.2024 | WSA w Gdańsku | I SA/Gd 379/24 | niekorzystne |
| 11.03.2025 | NSA | II FSK 1412/24 | korzystne (oddalona skarga kasacyjna Dyrektora KIS) |
| 15.07.2025 | Dyrektor KIS | 0111-KDIB2-1.4010.250.2025.2.AS | niekorzystne |
| 03.10.2025 | Dyrektor KIS | 0114-KDIP2-2.4010.391.2025.2.ASK | niekorzystne (stanowisko podatnika uznane za nieprawidłowe) |
Dlaczego początkowo KIS uznawał prawo do 10%?
Pierwsze interpretacje były dla podatników korzystne. W interpretacji z 20 lipca 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.165.2022.2.AW, Dyrektor KIS uznał, że spółkę powstałą z przekształcenia przedsiębiorcy należy traktować jako podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności. W konsekwencji organ dopuścił zastosowanie preferencyjnej stawki z art. 28o ust. 1 ustawy o CIT.
Argument był prosty. Osoba fizyczna prowadząca JDG jest podatnikiem PIT, a nie podatnikiem CIT. Dopiero spółka z o.o. powstała w wyniku przekształcenia staje się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Z tego względu przyjmowano, że na gruncie ustawy o CIT mamy do czynienia z podatnikiem rozpoczynającym prowadzenie działalności.
Dlaczego fiskus zmienił stanowisko?
Organy podatkowe zaczęły powoływać się na zasadę kontynuacji działalności. Przy kodeksowym przekształceniu spółka wstępuje w prawa i obowiązki przedsiębiorcy związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. Zdaniem fiskusa oznacza to, że nie dochodzi do rozpoczęcia nowej działalności gospodarczej, lecz do kontynuowania dotychczasowej działalności w innej formie prawnej.
Na tej podstawie zaczęto odmawiać spółkom powstałym z przekształcenia JDG statusu podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności. Takie stanowisko zajął Dyrektor KIS m.in. w interpretacji z 21 lutego 2024 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.568.2023.1.AJ. Sprawa trafiła następnie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku.
Jak orzekały wojewódzkie sądy administracyjne?
Wojewódzkie sądy administracyjne zajęły odmienne stanowiska.
- WSA w Gdańsku (wyrok z 9 lipca 2024 r., sygn. I SA/Gd 379/24) przyznał rację organowi. Uznał, że spółka powstała z przekształcenia JDG kontynuuje wcześniejszą działalność i nie powinna być traktowana jako podatnik rozpoczynający działalność w rozumieniu przepisów o 10% estońskim CIT.
- WSA we Wrocławiu (wyrok z 4 lipca 2024 r., sygn. I SA/Wr 105/24) uznał, że spółka z o.o. powstała z przekształcenia JDG może być traktowana jako podatnik rozpoczynający prowadzenie działalności na potrzeby estońskiego CIT. Spór dotyczył warunku zatrudnienia, a nie bezpośrednio stawki 10%, ale sprowadzał się do tego samego pojęcia. Sprawa trafiła następnie do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Co orzekł NSA w wyroku II FSK 1412/24?
Naczelny Sąd Administracyjny stanął po stronie podatników. W wyroku z 11 marca 2025 r., sygn. II FSK 1412/24, oddalił skargę kasacyjną Dyrektora KIS i zaakceptował stanowisko korzystne dla spółki.
NSA uznał, że na gruncie art. 28j ust. 2 ustawy o CIT podatnikiem rozpoczynającym prowadzenie działalności jest podmiot rozpoczynający prowadzenie działalności opodatkowanej podatkiem dochodowym od osób prawnych, podlegającej reżimowi ustawy o CIT, a nie działalności w ogóle.
W praktyce oznacza to istotne rozróżnienie:
- osoba fizyczna prowadząca JDG jest podatnikiem PIT,
- dopiero powstała z przekształcenia spółka z o.o. staje się podatnikiem CIT,
- z perspektywy ustawy o CIT spółkę można więc traktować jako podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności.
Jaki dodatkowy argument wskazał NSA?
NSA zwrócił uwagę, że jeśli ustawodawca chce wyłączyć podmioty powstałe w wyniku przekształcenia z określonej preferencji, potrafi zrobić to wprost. Przykładem jest art. 19 ustawy o CIT, który przy klasycznej stawce 9% zawiera szczególne ograniczenia dla podatników powstałych w wyniku określonych reorganizacji.
W art. 28j ust. 2 ustawy o CIT, dotyczącym podatnika rozpoczynającego działalność na estońskim CIT, analogicznego wyłączenia nie ma. Zdaniem NSA, gdyby ustawodawca chciał wyłączyć z tej preferencji również spółki powstałe z przekształcenia JDG, powinien wyraźnie wskazać to w ustawie.
Czy wyrok NSA daje automatycznie prawo do stawki 10%?
Nie automatycznie. Wyrok II FSK 1412/24 nie dotyczył bezpośrednio wysokości stawki z art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, tylko warunku zatrudnienia określonego w art. 28j ust. 2 ustawy o CIT.
NSA odpowiedział więc na pytanie, czy spółka z przekształcenia JDG może korzystać z preferencyjnych zasad dotyczących zatrudnienia przewidzianych dla podatnika rozpoczynającego działalność. Jednocześnie oba przepisy, art. 28j ust. 2 i art. 28o ust. 1 pkt 1, posługują się tym samym pojęciem podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności.
Argumentacja NSA jest zatem bardzo mocną podstawą do przyjęcia, że pojęcie to należy rozumieć tak samo przy ustalaniu stawki 10%. Nie oznacza to jednak, że spór się zakończył.
Czy KIS nadal odmawia stawki 10% po wyroku NSA?
Tak. Korzystny wyrok NSA nie doprowadził do ujednolicenia praktyki interpretacyjnej. Dyrektor KIS również później odmawiał przekształconym podmiotom statusu podatnika rozpoczynającego działalność. Przykładowo w interpretacji z 12 grudnia 2025 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.489.2025.3.PK, dotyczącej bezpośrednio przekształcenia JDG w spółkę z o.o., organ ponownie uznał, że spółka przekształcona nie jest podatnikiem rozpoczynającym działalność. Jednocześnie w wyroku z 15 października 2025 r., sygn. I SA/Kr 574/25, WSA w Krakowie odniósł korzystną wykładnię NSA bezpośrednio do stawki 10% z art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Wyrok dotyczył jednak przekształcenia transparentnej podatkowo spółki jawnej w spółkę z o.o. i jest nieprawomocny. Spór nie został więc jednoznacznie zakończony.
Dlaczego 9% klasycznego CIT i 10% estońskiego CIT to dwie różne kwestie?
Bo wynikają z różnych przepisów i mają odrębne warunki. Przedsiębiorcy czasem zakładają: skoro po przekształceniu JDG nie mogę od razu stosować 9% klasycznego CIT, to nie mogę też zastosować 10% estońskiego CIT. Takie rozumowanie jest nieprawidłowe.
| Klasyczny CIT 9% | Estoński CIT 10% | |
|---|---|---|
| Podstawa prawna | art. 19 ustawy o CIT | art. 28o ustawy o CIT |
| Wyłączenie dla podmiotów powstałych z reorganizacji | przewidziane wprost w przepisach | brak analogicznego wyłączenia dla spółki z przekształcenia JDG |
| Skutek dla spółki z przekształcenia JDG | ograniczenie wynikające z ustawy | spór o status podatnika rozpoczynającego działalność |
Dlatego brak prawa do 9% klasycznego CIT po przekształceniu nie przesądza automatycznie o braku prawa do 10% estońskiego CIT.
Jakie znaczenie ma status podatnika rozpoczynającego działalność poza stawką?
Status podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności wpływa także na warunek zatrudnienia w estońskim CIT. Zgodnie z art. 28j ust. 2 ustawy o CIT podatnik rozpoczynający działalność nie musi spełnić warunku zatrudnienia od razu: ustawodawca przewidział okres przejściowy i stopniowe zwiększanie zatrudnienia.
Właśnie tej preferencji bezpośrednio dotyczył wyrok NSA z 11 marca 2025 r. Odpowiedź na pytanie o status spółki po przekształceniu może więc wpływać na:
- wysokość estońskiego CIT (10% albo 20%),
- warunki zatrudnienia wymagane do korzystania z tej formy opodatkowania.
Czy warto wejść w estoński CIT od razu po przekształceniu?
Może to być korzystne rozwiązanie, ale decyzję warto poprzedzić analizą całej sytuacji spółki. Samo to, że spółka może wejść na estoński CIT, nie oznacza jeszcze, że będzie to w jej przypadku najlepsza forma opodatkowania.
Przed przekształceniem sprawdź w szczególności:
- możliwość zastosowania stawki 10%,
- warunek zatrudnienia,
- strukturę wspólników, w szczególności spełnienie warunku, zgodnie z którym wspólnikami spółki korzystającej z estońskiego CIT są wyłącznie osoby fizyczne,
- źródła przychodów,
- sposób wypłacania pieniędzy ze spółki (zob. Jak legalnie wypłacać pieniądze ze spółki z o.o.),
- transakcje ze wspólnikami i podmiotami powiązanymi,
- ryzyko występowania ukrytych zysków (przykład: pożyczka w estońskim CIT),
- sposób wykorzystywania samochodów i pozostałego majątku (zob. Samochód osobowy w firmie),
- sposób rozliczenia zysków wypracowanych jeszcze w JDG.
Najczęstsze pułapki, na których spółki tracą pieniądze w tym systemie, zebraliśmy w artykule Najczęstsze błędy w estońskim CIT.
O czym jeszcze pamiętać, wybierając estoński CIT po przekształceniu?
Poza stawką warto zaplanować dwa elementy: zawiadomienie o wyborze ryczałtu i ewentualny dochód z przekształcenia.
- Zawiadomienie ZAW-RD. Zawiadomienie ZAW-RD składa się do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym spółka ma korzystać z estońskiego CIT.
- Dochód z przekształcenia. Jeżeli pierwszy rok podatkowy spółki po przekształceniu jest jednocześnie pierwszym rokiem opodatkowania estońskim CIT, należy zweryfikować regulacje art. 7aa ustawy o CIT. Dochód z przekształcenia odpowiada sumie nadwyżek wartości poszczególnych składników majątku, ustalonych dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości na dzień przekształcenia, ponad ich wartość podatkową ustaloną na ten dzień. Samo przekształcenie JDG nie oznacza jednak automatycznie powstania takiego dochodu. W interpretacji z 17 czerwca 2025 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.176.2025.3.IN, Dyrektor KIS potwierdził, że w analizowanym przypadku przedsiębiorcy prowadzącego przed przekształceniem KPiR przepisy dotyczące korekty wstępnej i dochodu z przekształcenia nie znajdowały zastosowania.
Czy warto wystąpić o interpretację indywidualną?
Jeśli planujesz zastosować stawkę 10% wyłącznie na podstawie statusu podatnika rozpoczynającego działalność, taką możliwość warto poważnie rozważyć.
Z jednej strony jest prawomocny, korzystny dla podatników wyrok NSA, w którym wskazano, że spółka powstała z przekształcenia JDG może być podatnikiem rozpoczynającym prowadzenie działalności na gruncie przepisów o estońskim CIT. Z drugiej strony Dyrektor KIS po tym wyroku nadal wydawał interpretacje odmawiające takiej spółce statusu podatnika rozpoczynającego działalność na potrzeby stawki 10% z art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.
Temat nadal wiąże się więc z ryzykiem sporu z organem. Naszym zdaniem warto wystąpić o interpretację indywidualną, ale trzeba liczyć się z tym, że w razie odmowy może być konieczne dochodzenie swoich praw przed sądem administracyjnym.
FAQ: estoński CIT po przekształceniu JDG
Czy spółka z o.o. z przekształcenia JDG może wybrać estoński CIT w pierwszym roku?
Co do zasady tak. Kodeksowe przekształcenie JDG nie jest reorganizacją, która automatycznie wyłącza estoński CIT. Spółka musi spełniać warunki z art. 28j ustawy o CIT i nie podlegać wyłączeniom z art. 28k. Potwierdził to Dyrektor KIS w interpretacji z 17 czerwca 2025 r. (0114-KDIP2-2.4010.176.2025.3.IN).
Jaką stawkę estońskiego CIT zapłaci spółka po przekształceniu?
Ryczałt wynosi 10% dla małego podatnika i podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności oraz 20% dla pozostałych podatników. Prawo spółki z przekształcenia JDG do 10% z tytułu rozpoczęcia działalności jest sporne. NSA przyjął korzystną wykładnię tego pojęcia, ale Dyrektor KIS w 2025 r. nadal odmawiał tego statusu.
Kiedy CIT estoński wynosi 10%, a kiedy 20%?
Zgodnie z art. 28o ust. 1 ustawy o CIT stawka 10% dotyczy małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności. Pozostali podatnicy stosują 20%.
Czy wyrok NSA II FSK 1412/24 dotyczy stawki 10%?
Nie bezpośrednio. Wyrok dotyczył warunku zatrudnienia z art. 28j ust. 2 ustawy o CIT. Ten przepis i art. 28o ust. 1 pkt 1 posługują się jednak tym samym pojęciem podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności, dlatego argumentacja NSA jest mocną podstawą do stosowania 10%.
Dlaczego fiskus uważa, że spółka z przekształcenia nie rozpoczyna działalności?
Organy powołują się na zasadę kontynuacji: spółka przekształcona wstępuje w prawa i obowiązki przedsiębiorcy, więc prowadzi tę samą działalność w innej formie prawnej. NSA uznał jednak, że liczy się rozpoczęcie działalności opodatkowanej CIT, a JDG podlegała PIT.
Czy brak prawa do 9% CIT oznacza brak prawa do 10% estońskiego CIT?
Nie. Stawka 9% klasycznego CIT wynika z art. 19 ustawy o CIT, który wprost ogranicza ją dla podmiotów powstałych z określonych reorganizacji. W art. 28o dotyczącym estońskiego CIT analogicznego wyłączenia dla spółki z przekształcenia JDG nie ma.
Czy status podatnika rozpoczynającego działalność ma znaczenie dla warunku zatrudnienia?
Tak. Podatnik rozpoczynający prowadzenie działalności nie musi spełnić warunku zatrudnienia od razu, bo art. 28j ust. 2 ustawy o CIT przewiduje okres przejściowy i stopniowe zwiększanie zatrudnienia. Tej właśnie kwestii dotyczył wyrok NSA z 11 marca 2025 r.
Czy przed zastosowaniem 10% warto wystąpić o interpretację indywidualną?
Warto to rozważyć, jeśli jedyną podstawą stawki 10% ma być status podatnika rozpoczynającego działalność. Praktyka KIS po wyroku NSA pozostała niekorzystna, więc trzeba liczyć się z odmową i ewentualną drogą sądową.
Od kiedy spółka z przekształcenia JDG jest podatnikiem CIT?
Od dnia przekształcenia, czyli dnia wpisu spółki do KRS. Do tego dnia działalność prowadzi przedsiębiorca rozliczający się w PIT. Od dnia wpisu działalność prowadzi spółka z o.o., która jako osoba prawna podlega ustawie o CIT.
Podsumowanie
- Spółka z o.o. powstała z kodeksowego przekształcenia JDG może co do zasady wybrać estoński CIT od początku działalności, jeśli spełnia warunki z art. 28j i nie podlega wyłączeniom z art. 28k ustawy o CIT.
- Więcej wątpliwości budzi uznanie jej za podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności i zastosowanie z tego tytułu stawki 10%.
- Stanowisko organów nie było jednolite: najpierw Dyrektor KIS akceptował stawkę 10%, potem zaczął wskazywać na kontynuację działalności JDG, a sądy wojewódzkie orzekały rozbieżnie.
- NSA w wyroku z 11 marca 2025 r. (II FSK 1412/24) opowiedział się za korzystnym rozumieniem tego pojęcia. Wyrok dotyczył warunku zatrudnienia, ale obejmuje to samo pojęcie co przepis o stawce 10%.
- Dyrektor KIS także po tym wyroku prezentował stanowisko przeciwne, a spór nie został jednoznacznie zakończony.
- Brak prawa do 9% klasycznego CIT nie przesądza o braku prawa do 10% estońskiego CIT.
- Jeśli chcesz stosować 10% wyłącznie jako podatnik rozpoczynający działalność, warto rozważyć zabezpieczenie stanowiska interpretacją indywidualną.
Planujesz przekształcenie JDG i wejście w estoński CIT? Pomagamy przeanalizować warunki, wybrać formę opodatkowania i przygotować wniosek o interpretację. Pierwszym krokiem jest bezpłatna konsultacja.
Chcesz lepiej rozumieć podatki i prawo w biznesie? Subskrybuj nasz Kanał na YouTube. Regularnie omawiamy zmiany w przepisach i praktyczne rozwiązania dla przedsiębiorców.
UMÓW SIĘ NA KONSULTACJĘ
